潍坊渤海水产综合开发应收账款债权计划，潍坊渤海水产综合开发公司

根据财政部2017年发布的关于印发修订《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的通知（财会〔2017〕7号）和《财政部关于保险公司执行新金融工具相关会计准则有关过渡办法的通知》(财会〔2017〕20号)，以及全国中小企业股份转让系统2020年发布的《关于做好挂牌公司2019年年度报告披露相关工作的通知》，境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业自2018年1月1日起实施新金融工具相关会计准则，其他境内上市企业和新三板挂牌企业自2019年1月1日起施行，执行企业会计准则的非上市企业和符合条件的保险公司自2021年1月1日起施行。

2021年1月4日，财政部、银保监会发布了《关于进一步贯彻落实新金融工具相关会计准则的通知》（财会〔2020〕22 号，以下简称“通知”），进一步加强了对企业实施新金融工具相关会计准则的指导，明确了尚未执新金融工具相关会计准则的企业的执行时间。

通知的主要内容包括以下三方面：

1、 对尚未执行新金融工具相关会计准则的金融业相关主体执行时间进行了明确。

2、 为符合一定条件的执行新金融工具相关会计准则的非上市商业银行提供监管资本过渡安排，平滑新准则对于资本充足率的影响。

3、为新冠肺炎疫情下预期信用损失法的应用提供了指引。

通知具体内容和致同相关解读如下：

1

尚未执行新金融工具相关会计准则的企业的执行时间

相关主体执行时间进一步明确如下：

会计主体类别

执行时间

适用《商业银行资本管理办法(试行)》(银监会令2012年1号)的非上市企业，执行新金融工具相关会计准则确有困难的企业（注1）

2022年1月1日

适用《关于规范金融机构资产管理业务的指导意见》(银发〔2018〕106号)（以下简称《指导意见》）的资产管理产品（注2）

2022年1月1日

符合《财政部关于保险公司执行新金融工具相关会计准则有关过渡办法的通知》(财会〔2017〕20号)中关于暂缓执行新金融工具相关会计准则条件的保险公司（注3）

允许暂缓至执行《企业会计准则第25号——保险合同》(财会〔2020〕20号)的日期（2023年1月1日或2026年1月1日）

除上述条件外的执行企业会计准则的非上市公司

2021年1月1日

注1：中国的商业银行主要包括：6家大型国有商业银行（中国工商银行、中国农业银行、中国银行、中国建设银行、中国邮政储蓄银行、交通银行）、12家全国性股份制商业银行（招商银行、浦发银行、中信银行、中国光大银行、华夏银行、中国民生银行、广发银行、兴业银行、平安银行、恒丰银行、浙商银行、渤海银行）、以及多家城市商业银行和农村商业银行。截至2021年1月11日，中国共有37家上市商业银行。上市商业银行已经于2018年和2019年实施了新金融工具准则，非上市商业银行将于2021年1月1日起执行，如有困难可选择推迟至2022年1月1日起执行。

企业推迟执行的，应当在2021年4月30日前向财政部会计司和银保监会财务会计部报备相关情况并说明原因，并在其2020和2021年度财务会计报告中披露推迟执行的情况及原因。

注2：根据《指导意见》第三条规定，“资产管理产品包括但不限于人民币或外币形式的银行非保本理财产品，资金信托，证券公司、证券公司子公司、基金管理公司、基金管理子公司、期货公司、期货公司子公司、保险资产管理机构、金融资产投资公司发行的资产管理产品等。依据金融管理部门颁布规则开展的资产证券化业务，依据人力资源社会保障部门颁布规则发行的养老金产品，不适用本意见。” 资产管理产品投资的产品主要为债权类资产、上市或挂牌股票以及非上市企业股权（含债转股）和受（收）益权。如企业能够控制该资产管理产品从而纳入合并报表，则需要考虑企业和资产管理产品未同步执行新金融工具相关会计准则的情形下，母公司在编制合并财务报表时应如何处理。

注3：符合《财政部关于保险公司执行新金融工具相关会计准则有关过渡办法的通知》(财会〔2017〕20号)中关于暂缓执行新金融工具相关会计准则条件的保险公司，执行新金融工具相关会计准则的日期允许暂缓至执行《企业会计准则第25号——保险合同》(财会〔2020〕20号)的日期。根据财政部2020年12月发布的《企业会计准则第25号——保险合同》，该准则的执行日期为：在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2023年1月1日起执行；其他执行企业会计准则的企业自2026年1月1日起执行。同时，允许企业提前执行。

致同解读：公司及其子公司、联营企业或合营企业实施时间不同的会计处理

根据2017年财政部关于修订印发《企业会计准则第14号——收入》的通知，母公司执行本准则、但子公司尚未执行本准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照本准则规定调整子公司的财务报表。母公司尚未执行本准则、而子公司已执行本准则的，母公司在编制合并财务报表时，可以将子公司的财务报表按照母公司的会计政策进行调整后合并，也可以将子公司按照本准则编制的财务报表直接合并，母公司将子公司按照本准则编制的财务报表直接合并的，应当在合并财务报表中披露该事实，并且对母公司和子公司的会计政策及其他相关信息分别进行披露。企业对合营企业和联营企业的长期股权投资采用权益法核算的，比照上述原则进行处理，但不切实可行的除外。

在财政部于2019年12月31日发布的会计准则委员会实务问与答（以下简称“问与答”）中，明确了当企业的联营公司暂缓执行新金融工具相关会计准则时，企业如何采用权益法对其进行会计处理，以及母子公司未同步执行新租赁准则的会计处理。

1、问与答第62问

根据问与答第62问，若某公司已经开始执行新金融工具准则，该公司的联营企业（或合营企业）是一家保险公司，且符合暂缓执行新金融工具相关会计准则的条件，在采用权益法对其进行会计处理时，根据《关于保险公司执行新金融工具相关会计准则有关过渡办法的通知》（财会〔2017〕20号），应统一联营企业或合营企业的会计政策。发生以下情形的，企业可以不进行统一会计政策的调整：①企业执行新金融工具相关会计准则，但其联营企业或合营企业暂缓执行新金融工具相关会计准则。②企业暂缓执行新金融工具相关会计准则，但联营企业或合营企业执行新金融工具相关会计准则。企业可以对每个联营企业或合营企业单独选择是否进行统一会计政策的调整。

2、问与答第64问

根据问与答第64问，如果母公司执行新租赁准则但子公司尚未执行新租赁准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照新租赁准则规定调整子公司的财务报表。如果母公司尚未执行新租赁准则而子公司已执行新租赁准则或《国际财务报告准则第16号——租赁》（以下简称国际租赁准则）的，母公司在编制合并财务报表时，可以将子公司的财务报表按照母公司的会计政策进行调整后合并，也可以将子公司按照新租赁准则或国际租赁准则编制的财务报表直接合并。母公司将子公司按照新租赁准则或国际租赁准则编制的财务报表直接合并的，应当在合并财务报表中披露该事实，并且对母公司和子公司的会计政策及其他相关信息分别进行披露。

企业对联营企业或合营企业的长期股权投资采用权益法核算的，比照上述原则进行处理，但不切实可行的除外。

考虑新准则实施的一致性，如公司、子公司、联营企业或合营企业按照通知规定暂缓执行新金融工具相关会计准则，存在不同主体未同步执行新准则时，企业需根据上述原则考虑是否需要统一会计政策。

公司、子公司、联营企业或合营企业按照通知规定暂缓执行新金融工具相关会计准则，存在不同主体未同步执行新准则时的会计处理汇总如下：

公司执行新准则情况

公司之子公司执行新准则情况

公司之联营企业或合营企业执行新准则情况

公司是否需要

统一会计政策

未执行

已执行

已执行

可以将子公司的财务报表按照母公司的会计政策进行调整后合并，也可以将子公司按照新准则编制的财务报表直接合并。

可以对每个联营企业或合营企业单独选择是否进行统一会计政策的调整。

已执行

未执行

——

应当按照新准则规定调整子公司的财务报表。

已执行

——

未执行

应统一联营企业或合营企业的会计政策，但以下两种情况除外：（1）不切实可行的；（2）联营企业或合营企业按照“财会〔2017〕20号”及“财会〔2020〕22 号”的规定选择暂缓执行的。

可以对每个联营企业或合营企业单独选择是否进行统一会计政策的调整。

2

监管资本过渡安排

项目

相关要求

适用对象

自2021年1月1日及以后执行新金融工具相关会计准则的非上市的银行业金融机构。

非上市的其他银行业金融机构，可以参照执行。

适用时间

在执行新金融工具相关会计准则的前五年，可以根据自身资本承受能力采用监管资本过渡安排。

增提贷款损失准备加回核心一级资本

非上市银行可以将首次执行日因采用预期信用损失法增提贷款损失准备导致的核心一级资本减少额（“调整基数”）（注4 ）按照一定比例加回核心一级资本。其中，第一年和第二年按照调整基数的100%加回，第三年按照调整基数的75%加回，第四年按照调整基数的50%加回，第五年按照调整基数的25%加回。

非上市银行首次执行日因采用预期信用损失法增提的其他信用减值准备，可以参照贷款损失准备采用上述资本加回政策。

同期其他监管资本指标的调整

已加回核心一级资本的贷款损失准备，不得纳入同期“超额贷款损失准备”计入二级资本，不得在同期信用风险加权资产计算中用于扣减相应资产账面价值。已加回核心一级资本的贷款损失准备所对应的递延所得税资产，不得用于计算同期信用风险加权资产。已加回核心一级资本的贷款损失准备及其对应的递延所得税资产，不得在同期杠杆率计算时纳入“调整后的表内外资产余额”。同期其他监管资本指标也应考虑上述资本加回的影响。

披露要求

非上市的银行业金融机构采用上述资本加回政策的，应当在过渡期内定期向银保监会及其派出机构报告采用资本加回的情况、原因、资本加回前后监管指标的变化及其他影响，并在财务会计报告中披露前述情况、原因及影响。

注4：核心一级资本减少额即增提的贷款损失准备剔除递延所得税影响并扣减当日原准则下“贷款损失准备缺口”后的金额，简称调整基数。

致同解读：新金融工具准则执行后银行业监管资本充足率的影响

银保监会根据《商业银行资本充足率管理办法》对商业银行的资本充足率进行监管。资本充足率的计算公式如下：

资本充足率=（资本-扣除项）/（风险加权资产＋12.5倍的市场风险资本）

核心资本充足率=（核心资本-核心资本扣除项）/（风险加权资产＋12.5倍的市场风险资本）

资本包括核心资本和附属资本。核心资本包括实收资本或普通股、资本公积、盈余公积、未分配利润和少数股权。附属资本包括重估储备、一般准备、优先股、可转换债券、混合资本债券和长期次级债务。

风险加权资产包括表内风险加权资产和表外风险加权资产。表外风险加权资产通过一定的转换系数进行换算。

根据新金融工具准则的规定分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产将进行减值的评估。金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”， 要求考虑包括前瞻性信息在内的各种可获得信息，以更加及时、足额地计提金融资产减值准备，揭示和防控金融资产信用风险。采用预期信用损失法一般不会比原准则下的已发生损失法计提的减值准备少，预期信用损失法的逻辑就是改变已发生损失法计提减值准备“太晚、太少”的缺陷。因此，商业银行很可能将因预期信用损失模型的使用增加减值或准备金的计提。 在首次执行新金融工具准则时点，预期信用损失的增加会直接冲减未分配利润，导致核心一级资本的减少，在其他条件保持不变的情况下，降低商业银行的资本充足率。

为了进一步降低政策影响带来的不确定性，通知中允许满足条件的商业银行将因实施新金融工具准则采用预期信用损失法多计提的贷款损失准备和其他信用减值准备在5年内按比例加回到一级资本净额，从而平滑新金融工具准则对于资本充足率的影响。同理，按照相同的口径，受影响的其他监管指标也需要考虑上述资本加回的影响。

3

新冠肺炎疫情下预期信用损失法的应用

项目

相关要求

未来经济

状况评估

在无须付出不必要的额外成本或努力的前提下，企业应用的预期信用损失法应当反映有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测的合理且有依据的信息。 在评估未来经济状况时，既要考虑疫情的影响，也要考虑政府等采取的各类支持性政策。

模型定期

重检及修正

考虑疫情引发的不确定性，应当适当调整模型及其假设和参数。在确定反映疫情影响下经济状况变化的 多种宏观经济情景及其权重时，应当恰当运用估计和判断。包括适时调整经济下行情景的权重、考虑政府支持性政策对借款人违约概率及相关金融资产违约损失率的影响等。无法或难以及时通过适当调整模型及其假设和参数反映疫情潜在影响的，企业可以通过 管理层“叠加”进行正向或负向调整。企业应当规范管理层“叠加”的运用和审批。

风险特征发生变化的影响

因借款人或客户所在的区域和行业等受疫情影响程度不同，可能导致贷款、应收款项等金融资产的风险特征发生变化，企业应当考虑这些变化对评估信用风险对应相关金融资产所在组别的影响，必要时应当根据相关金融资产的共同风险特征重新划分组别。

信用风险是否自初始确认后已显著增加

披露要求

企业应当按照企业会计准则的要求披露确定预期信用损失所采用的估计技术、关键假设和参数等相关信息，并重点披露各经济情景中所使用的关键宏观经济参数的具体数值、管理层“叠加”调整的影响、对政府等提供的支持性政策的考虑等。

致同解读：如何考虑新冠肺炎疫情对预期信用损失模型的影响

企业在对金融资产按照预期信用损失的方法计提减值时，应当反映在资产负债表日无须付出不必要的额外成本或努力即可获得的有关当前状况以及未来经济状况预测的合理且有依据的信息。因此应考虑新冠肺炎疫情对预期信用损失的影响。

新型冠状病毒疫情可能会影响债务人的履约能力，同时，经济增长放缓的预期可能增加债务人的违约概率，并且由于担保品价值可能下降，进而可能会导致违约损失率增加。

宏观参数中应当考虑疫情导致的经济下行影响以及政府纾困措施的积极作用。可能需要下调宏观经济指标预测值、调整不同宏观经济情景的权重（例如调增悲观情景权重）、针对疫情影响增加额外的宏观经济情景，或者考虑管理层叠加调整。

新冠肺炎疫情对不同行业、不同地区、不同规模的企业的影响不尽相同。企业应当考虑这些变化对评估信用风险对应相关金融资产所在组别的影响，必要时应当根据相关金融资产的共同风险特征重新划分组别。